納稅籌劃的途徑及避稅思路

一、納稅籌劃的途徑

納稅人納稅籌劃的目的是在法定范圍內(nèi)最大限度地減少自身的納稅支出并獲取最大經(jīng)營凈收益，實(shí)現(xiàn)企業(yè)財務(wù)管理總目標(biāo)。

因此，在探討稅務(wù)籌劃的方法之前，首先應(yīng)分析企業(yè)取得節(jié)稅收益的途徑有哪些?一般來說，制約企業(yè)稅額大小的因素主要有:企業(yè)的經(jīng)營行為是否為應(yīng)稅行為，應(yīng)稅行為涉及哪些稅種，稅收優(yōu)惠政策計稅基礎(chǔ)的大小，稅率的高低，納稅時期的確定等。而納稅籌劃的結(jié)果就是通過調(diào)整這些因素，使企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)減輕，或使企業(yè)總體收益最大，因此，節(jié)稅途徑可以歸結(jié)為以下幾條。

1、規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)

規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)是指納稅人把資本投向無稅負(fù)或輕稅負(fù)的地區(qū)、產(chǎn)業(yè)、行業(yè)或項(xiàng)目上。這樣，納稅人就能在激烈的市場競爭中，占據(jù)稅收上的優(yōu)勢，以增強(qiáng)競爭實(shí)力和獲取更高的資本回報率。

2、稅收負(fù)擔(dān)從高向低的轉(zhuǎn)換

這是指就同一經(jīng)營行為存在多種納稅方案可供選擇時，納稅人就低避高，選擇低稅負(fù)納稅方案，以獲取節(jié)稅利益。

3、遞延納稅

這是指納稅人在遵守稅法的前提下，將有關(guān)應(yīng)稅項(xiàng)目的納稅期向后遞延。延遲納稅可以從兩方面給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益:一是由于稅款的滯延，相當(dāng)于納稅人在滯延期內(nèi)取得一筆同稅款相等的政府無息貸款，有利于納稅人資金周轉(zhuǎn)，節(jié)約了納稅人的利息支付；二是在通貨膨脹的環(huán)境中，延期繳納的稅款的幣值下降，從而減少了實(shí)際納稅支出。

遞延納稅實(shí)質(zhì)是對納稅人當(dāng)期會計所得與計稅所得之間的時間性差異所做的一項(xiàng)跨期性納稅調(diào)整。一般來說，對于納稅人會計所得大于計稅所得的差額，稅法一般不做強(qiáng)制性納稅調(diào)整規(guī)定，是否遞延納稅由納稅人自由選擇。這樣，從稅務(wù)籌劃的角度看，納稅人應(yīng)在準(zhǔn)確預(yù)測當(dāng)期和以后若于期的損益狀況，做出是否對這種時間性差異進(jìn)行遞延納稅調(diào)整的選擇。當(dāng)然，就一般情況而言，稅收法規(guī)中有關(guān)遞延納稅的條款以及規(guī)定項(xiàng)目越多，納稅人納稅籌劃的內(nèi)容也就越豐富，節(jié)稅的潛力就越大。

4、稅收優(yōu)惠

稅收優(yōu)惠是一國稅制的一個重要組成部分，是政府為達(dá)到一定的政治、社會和經(jīng)濟(jì)目的，而對納稅人實(shí)行的稅收減免。稅收減免反映了政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的態(tài)度，它是遞過政策導(dǎo)向影響人們生產(chǎn)與消費(fèi)偏好來實(shí)現(xiàn)的，所以也是國家調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿。

稅收優(yōu)惠的主要方式有：

（1）地區(qū)性的稅收優(yōu)惠，即不同地區(qū)的稅負(fù)輕重不同；

（2）行業(yè)性稅收傾斜政策，即對某些行業(yè)實(shí)行低稅政策；

（3）規(guī)定減免稅期間；

（4）對納稅人在境外繳納的稅款采取避免雙重征稅的措施，等等。

稅收優(yōu)惠對節(jié)稅潛力的影響表現(xiàn)為：稅收優(yōu)惠的范圍越廣，差別越大，方式越多，內(nèi)容越豐富，則納稅人稅務(wù)籌劃的空間就越廣闊，節(jié)稅的潛力也就越大。

二、避稅的重點(diǎn)及新思路

雖然國家千方百計營造公平競爭的納稅環(huán)境。但由于我國各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)條件不同，發(fā)展不平衡，各地政府往往把稅收作為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的手段，因此稅法中各種特殊條款、優(yōu)惠措施及相關(guān)差別規(guī)定大量存在，從而在客觀上造成相同性質(zhì)征稅對象的納稅人的稅負(fù)存在高低差異。因而納稅人也就可以采取各種合法手段避重就輕，經(jīng)過運(yùn)作選擇有利于自己的稅收規(guī)定納稅，從而使自己得以節(jié)約稅收成本。

由于納稅籌劃是在遵守或不違背稅法規(guī)定的前提下預(yù)先進(jìn)行的策劃，因而要使納稅籌劃成功，納稅籌劃人、納稅人就必須對稅法有一個透徹的研究；同時，納稅籌劃的成功實(shí)行還有賴于籌劃實(shí)施人有清晰的思路和對技術(shù)的熟練掌握。在此將就國內(nèi)納稅籌劃的基本思路作一個簡要介紹，下面具體分析國內(nèi)的納稅籌劃的新思路。

1、利用本國稅法規(guī)定的差異實(shí)施納稅籌劃

利用本國稅法規(guī)定的差異實(shí)施納稅籌劃方法主要有：利用不同經(jīng)濟(jì)性質(zhì)企業(yè)的稅負(fù)差異實(shí)施納稅籌劃、利用行業(yè)和地區(qū)稅負(fù)差異實(shí)施納稅籌劃、利用特定企業(yè)的稅收優(yōu)惠實(shí)施納稅籌劃、利用納稅環(huán)節(jié)不同規(guī)定進(jìn)行納稅籌劃等，下面分開進(jìn)行詳述

（1）利用不同經(jīng)濟(jì)性質(zhì)企業(yè)稅負(fù)的差異實(shí)施納稅籌劃

比如內(nèi)、外資企業(yè)所得稅稅負(fù)差異，對計算機(jī)軟件和硬件生產(chǎn)企業(yè)實(shí)行“先征后退”增值稅的規(guī)定等，這些使企業(yè)性質(zhì)實(shí)行的稅收優(yōu)惠政策也為納稅籌劃提供了機(jī)會。其典型的例子是，許多內(nèi)資企業(yè)通過各種途徑將自己的資金投入國外辦企業(yè)，然后將國外企業(yè)資金以外資的名義轉(zhuǎn)手投入自己在國內(nèi)的企業(yè)，通過這種曲線的形式來獲得“合資”企業(yè)的資格，從而享受外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。

（2）利用行業(yè)稅負(fù)差異實(shí)施納稅籌劃

從事不同經(jīng)營行業(yè)的納稅人的稅負(fù)存在一定差異，這主要體現(xiàn)在以下四個方面：①繳納營業(yè)稅的不同勞務(wù)行業(yè)稅率不同；②從事貨物銷售與提供加工、修理修配勞務(wù)的企業(yè)繳納增值稅，而提供其他勞務(wù)的企業(yè)則繳納營業(yè)稅，稅負(fù)存在差異；③不同行業(yè)企業(yè)所得稅稅負(fù)不同，企業(yè)所得稅稅基的確定沒有完全脫離企業(yè)財務(wù)制度造成企業(yè)間稅基確定標(biāo)準(zhǔn)不一致，從而導(dǎo)致稅負(fù)不同；④行業(yè)性稅收優(yōu)惠政策帶來的稅負(fù)差異。如對新辦第三產(chǎn)業(yè)定期減免所得稅的規(guī)定等。由于存在行業(yè)部門間稅收待遇上的差別，利潤轉(zhuǎn)移、轉(zhuǎn)讓定價已成為一種常規(guī)性的避稅手段。而且納稅人還可以利用從事行業(yè)的交叉、重疊來選擇對其有利的行業(yè)申報繳稅。

（3）利用地區(qū)稅負(fù)差異實(shí)施納稅籌劃

我國對設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)和保稅區(qū)等區(qū)域內(nèi)的納稅人規(guī)定較多的稅收優(yōu)惠。如特區(qū)企業(yè)與內(nèi)地企業(yè)所得稅稅率有15％和33％之別，眾多的地方優(yōu)惠區(qū)內(nèi)企業(yè)也較優(yōu)惠區(qū)外企業(yè)的稅負(fù)輕。但是并非只有完全是在“優(yōu)惠區(qū)”內(nèi)經(jīng)營的企業(yè)才享有優(yōu)惠稅率，對于在特定地區(qū)內(nèi)注冊的企業(yè)，只要投資方向和經(jīng)營項(xiàng)目符合一定要求也可享受稅收優(yōu)惠政策。這樣，一些企業(yè)通過在特區(qū)虛設(shè)機(jī)構(gòu)，利用“避稅地”方式來進(jìn)行避稅。

（4）利用特定企業(yè)的稅收優(yōu)惠實(shí)施納稅籌劃

特定企業(yè)的稅收優(yōu)惠主要有：校辦企業(yè)免征所得稅；福利企業(yè)中雇用“四殘”人員達(dá)35％以上免征企業(yè)所得稅，在10％～35％之間減半征稅；高新技術(shù)開發(fā)區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)所得稅稅率僅為15%。有些納稅人通過掛靠學(xué)校、科研機(jī)構(gòu)和向民政部門申報福利企業(yè)等手段來減輕納稅負(fù)擔(dān)。

（5）利用納稅環(huán)節(jié)的不同規(guī)定來進(jìn)行納稅籌劃

由于消費(fèi)稅僅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，商業(yè)企業(yè)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品不用納稅。所以一些消費(fèi)稅的納稅人就利用消費(fèi)稅實(shí)行單環(huán)節(jié)征稅的法律規(guī)定，通過設(shè)立關(guān)聯(lián)銷售機(jī)構(gòu)，利用轉(zhuǎn)讓定價盡可能多地減少生產(chǎn)企業(yè)的銷售收入，從而達(dá)到少繳消費(fèi)稅的目的。

此外，不同規(guī)模企業(yè)稅負(fù)的差異、不同組織結(jié)構(gòu)企業(yè)稅負(fù)的差異、不同消費(fèi)品生產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)稅負(fù)的差異、個人的不同應(yīng)稅所得項(xiàng)目稅負(fù)的差異等等，都為納稅人采取各種手段進(jìn)行納稅籌劃，選擇有利于自己的稅收法律規(guī)定納稅提供了條件。

2、利用稅法缺陷實(shí)施納稅籌劃

利用稅法條文過于具體實(shí)施納稅籌劃。因?yàn)槿魏尉唧w的東西都不可能包羅萬象，很可能是越具體的法律規(guī)定越隱含著缺陷。比如，個人所得稅采用列舉法列舉了應(yīng)稅所得的各個項(xiàng)目，但是這些項(xiàng)目不可能把所有形式都概括進(jìn)去，而且各個項(xiàng)目有時難以區(qū)分得特別清楚，所以納稅人就可利用不同項(xiàng)目，不同的稅率的規(guī)定，選擇對自己有利的納稅項(xiàng)目，降低實(shí)際納稅稅負(fù)。

（1）利用稅法中存在的選擇性條文實(shí)施籌劃

稅法對同一征稅對象同時作了幾項(xiàng)單列而又不同的規(guī)定，納稅人選擇任一項(xiàng)規(guī)定都不違法。企業(yè)利用其選擇性，通過分析測算選擇低稅率的方式，就可達(dá)到避稅的目的。例如，現(xiàn)行稅法中規(guī)定，房產(chǎn)稅的納稅方法有兩種：一是按房屋的折余價值以1.2％的稅率計征房產(chǎn)稅，另一種是按房屋的租金收入依12％計征房產(chǎn)稅，但因沒有明確規(guī)定相應(yīng)的限定條件，再加上審批和管理制度中的漏洞，遂使納稅人通過選擇性方案實(shí)現(xiàn)納稅籌劃成為可能。

（2）利用稅法條文不嚴(yán)密進(jìn)行納稅籌劃

許多優(yōu)惠條款對給予優(yōu)惠的課稅對象在時間、數(shù)量、用途及性質(zhì)方面限定的定性不嚴(yán)，也產(chǎn)生了利用這些限定條件進(jìn)行避稅的方法。例如，現(xiàn)行稅法規(guī)定對部分新辦企業(yè)實(shí)行減稅或免稅，但對“新辦企業(yè)”這一概念沒有明確規(guī)定其性質(zhì)，致使許多企業(yè)通過開關(guān)的循環(huán)方法，達(dá)到長期享受減免稅的待遇。

（3）利用稅法條文不確定實(shí)施納稅籌劃

稅法的有關(guān)規(guī)定不是特別具體，納稅人可以從自身利益出發(fā)據(jù)以制定納稅方案，同時得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，從而實(shí)現(xiàn)合法節(jié)稅。比如《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》對一般納稅人與小規(guī)模納稅人的劃分雖規(guī)定了量的標(biāo)準(zhǔn)，但同時又規(guī)定了質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，即根據(jù)納稅人的會計核算是否健全，是否能提供準(zhǔn)確的納稅資料確定納稅人的類別。有了這樣可選擇而又不是特別清晰的劃分標(biāo)準(zhǔn)，一般納稅人和小規(guī)模納稅人之間的法律界線不確定，這就使得兩者間相互轉(zhuǎn)化，趨向低稅負(fù)成為可能。